一分钟告诉你，水利工程“营改增”怎么回事？

经国务院批准，在前期部分行业“营改增”试点基础上，财政部，国家税务总局颁布了《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）（以下简称“办法”），要求“在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产（以下称‘应税行为’）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税”。该办法于2016年5月1日开始执行。之后,水利部发布了《水利工程营业税改征增值税计价依据调整办法》（办水总[2016]132号），水利工程据此推进了营业税改征增值税工作（以下简称“营改增”）。

“营改增”工作开展一年来，总体进展顺利，但广大从业人员对“营改增”工作的具体依据和方法、“营改增”前后投资和税负水平变化、“营改增”对行业影响等方面仍有些疑问，本文力求通过解析，说明并回答上述问题，以飨读者。

1 水利工程“营改增”的依据与具体方法

1．1水利工程实施“营改增”的具体依据

《办法》规定具体范围：包括销售交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务、转让无形资产或者销售不动产。

   水利工程主要涉及建筑安装施工的部分属于建筑服务，水利工程勘察设计、监理、咨询评估等部分属于现代服务，均在本次“营改增”范围内。

1．2纳税人分类

《办法》中纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

年应税销售额超过500万元的纳税人为一般纳税人；年应税销售额未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

1．3水利工程销售建筑安装服务和现代服务增值税税率依据

《办法》中对从事销售服务的一般纳税人增值税税率规定如下：

（1）纳税人发生应税行为，除本条第（2）项、第（3）项、第（4）项规定外，税率为6%。

（2）提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%。

（3）提供有形动产租赁服务，税率为17%。

（4）境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。

对小规模纳税人规定：增值税征收率为3％。

根据上述规定可知，水利工程从事建筑安装服务的一般纳税人增值税税率为11%，从事勘察设计、监理、咨询评估等服务的一般纳税人增值税税率为6%，因水利工程一般投资较大，因此绝大部分应是一般纳税人。水利工程从事建筑安装服务及从事勘察设计、监理、咨询评估等服务的小规模纳税人增值税征收率均为3%。

另外，在水利工程工地租赁施工机械、周转材料等，要缴纳17%增值税。

本文仅对水利工程建筑安装服务“营改增”情况分析。

1．4水利工程“营改增”具体方法

《办法》中规定：增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。一般纳税人适用于一般计税方法，小规模纳税人适用于简易计税方法。

1.4.1一般计税方法

应纳税额，即当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额=当期销项税额---当期进项税额。

销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额=销售额×税率。

一般纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的。销售额＝含税销售额÷（1+税率）。这一公式计算不含税销售额。

在营业税改征增值税之前，由于营业税属于价内税，纳税人根据实际取得的价款确认营业额，按照 营业额和营业税税率的 乘积确认应交营业税。 在营业税改征增值税之后，由于增值税属于价外税，一般纳税人取得的含税销售额，先进行价税分离换算成不含税销售额，再按照不含税销售额与增值税税率之间的乘积确认销项税额。

进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

1.4.2简易计税方法

按照销售额与征收率的乘积计算应纳税额。不涉及进项税额的抵扣问题。小规模纳税人因“营改增”前，营业税税率为3%与“营改增”后增值税征收率3%相同，且计算方法相同。故得出结论，小规模纳税人在“营改增”前后，税负未发生任何变化，仅名称改变而已。

1.4.3水利工程增值税计算方法

1.4.3.1水利工程 “营改增”前，营业税基数中含增值税情况。

2009年中华人民共和国《中华人民共和国增值税暂行条例》(国务院令第538号)中规定：在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务及进口货物的单位和个人，为增值税纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。其中第二条规定增值税税率：

    （1）纳税人销售或者进口货物，除本条第（2）项、第（3）项规定外，税率为17%。

（2）纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：

（a）粮食、食用植物油、鲜奶；

（b）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

（c）图书、报纸、杂志；

（d）饲料、化肥、农药、农机、农膜；

（e）国务院规定的其他货物。

（3）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。

（4）纳税人提供加工、修理修配劳务税率为17%。

根据该条例得知，水利工程购进货物所涉及材料、永久设备、施工设备原价中均含有17%增值税,且已作为营业税计算基数。

1.4.3.2水利工程增值税计算。

由于简易计税方法与营业税计算方法相同，在此不再赘述。下面仅对一般计税方法进行说明。

根据《办法》中“不含税销售额与增值税税率之间的乘积确认销项税额”的要求，把水利工程中建筑安装中涉及的材料和施工设备含有的增值税剔除。鉴于人工工资不含有增值税，因此不存在剔除问题。

材料预算价格（剔除增值税）=材料原价/1.17+运杂费/1.11+采保费。

施工机械台时费（剔除增值税）=折旧费（剔除增值税）+修理及替换设备费（剔除增值税）+安拆费+人工+动力燃料费（剔除增值税）  安拆工作一般不对外委托，所以基本不含增值税。

其中：

 折旧费（剔除增值税）=（设备原价/1.17+运杂费/1.11+采保费）

 修理及替换设备费（剔除增值税）=修理及替换设备费/1.17(对外委托修理)或修理费（自己修理）+替换设备费/1.17。

由于现台时费定额没有将修理和替换分开，目前只能大概简单处理。若要较为准确，只有新台时费定额（剔除设备增值税）出台后方可解决。

动力燃料费（剔除增值税）参照材料处理方法即可。

水利工程单价销项增值税=【人工费+材料费（剔除增值税）+机械使用费（剔除增值税）+其他直接费+间接费+利润】×0.11。

 水利工程单价=人工费+材料费（剔除增值税）+机械使用费（剔除增值税）+其他直接费+间接费+利润+销项增值税。

 水利工程增值税缴纳额=销项增值税-进项税额（工程购买材料的增值税和施工设备摊销在工程的增值税）。

 综上所述，水利工程建筑安装单价=税前工程建筑安装单价×1.11。

 今后，在水利工程颁布新编制规定、新台时费定额（剔除设备增值税）并发布材料裸价后，工程单价计算将和“营改增”前一样，只是税率不同而已。

    2  水利工程“营改增”前后投资水平分析判断

要判断水利工程投资“营改增”前后水平变化，最精确的办法是根据不同类型水利工程，在工程量和材料设备价格及取费费率不变的情况下，按营业税模式和“营改增”模式分别计算工程单价及工程投资后进行综合比较。但限于文章篇幅，本文拟通过宏观概化单价对水利工程投资及税负加以比较，进行总体判断，期望起到抛砖引玉、启发读者的目的。

2.1 趋势判断

（1）由于人工工资不存在剔除增值税因素，因此，工程单价中，人工费越高或材料费与机械使用费越低，尤其是完全人力施工的单价，“营改增”后，单价水平会高于营业税单价。

    （2）工程单价中，材料费与机械使用费等项费用剔除所含增值税或进项税额越少，则“营改增”后，单价会越高。

2.2 水平比较

经分析统计，水利工程单价中，人工费（包括台时费中人工）占其单价的比例主要集中在10%～20%左右，还有在10%以下的；只有少部分如钻孔灌浆工程在25%左右。为尽量缩小比较水平差距，我们取水利工程人工费占其单价25%，单价中剩余部分再扣除营业税后为72.09%，剔除进项税额系数取1.12、 1.13或1.15（尽可能较1.17小得多一些）。下列计算中仅计算营业税和增值税，忽略城市维护建设税和教育费附加因素。同时，在价格和各种取费费率不变情况下：

营业税时，水利工程单价=（25%+72.09%）×1.03=1

“ 营改增”后，水利工程单价=（25%+72.09%/1.12） ×1.11=0.99

或=（25%+72.09%/1.13）×1.11=0.985

或=（25%+72.09%/1.15）×1.11=0.973

2.3 投资水平总体判断

通过上面两个概化单价比较，显然理论上“营改增”后的单价总体要低于“营改增”前的单价。

由于大中型水利工程以人力施工为主的项目很少，因而总体判断水利工程中建筑工程投资“营改增”后会降低，加之水利工程中机电金结工程安装费占水利工程投资较小，因此“营改增”后，水利工程投资总体判断是降低的。对于安装工程单价，也可按上述思路进行分析比较。

2.4 、建筑工程税负水平判断

营业税时，水利工程缴纳税负=（25%+72.09%）×0.03=0.029

“ 营改增”后，水利工程缴纳税负=【（25%+72.09%/1.12）×0.11】-【（72.09%/1.12）×0.12】=0.021

或=【（25%+72.09%/1.13）×0.11】-【（72.09%/1.13）×0.13】=0.015

或=【（25%+72.09%/1.15）×0.11】-【（72.09%/1.15）×0.15】=0.0024

通过上述计算可以得出结论，理论上“营改增”后税负是降低的 。

3 “营改增”对水利工程投资影响及建议

（1）“营改增”后水利工程单价水平不降反增

主要原因是材料价格中没有完全严格剔除进项税额，同时，有从业人员反映在市场买卖操作环节，存在买家索要增值税发票，卖家进行加价等行为。建议税务和市场监管部门要加强检查监督，规范市场行为。

（2）工程发包方式不同，影响税负和投资准确性

在营业税条件下，不论是“包工包料”还是“包工不包料”，均不存在进项税额抵扣问题，营业税均按3%计取，发包方式对投资和税负没有影响。

在“增值税”条件下，“包工包料”方式因材料、设备进项税额可以抵扣，因此虽然增值税为11%，但投资降低，税负减少。但若“包工不包料”，不仅没有了材料、设备进项税额可以抵扣，而且人工费及相关管理费用的税金由营业税的3%变成了增值税的11%，税负明显增加（《办法》中规定：除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人）。

《办法》附件2中规定：一般纳税人以包清工方式提供建筑服务或一般纳税人为甲供工程提供建筑服务，可以选择简易计税方法。但是，在工程前期阶段，无法判断工程采用何种发包方式，计算投资一般会采用11%税率计算增值税，可是在工程实施阶段，若部分项目增值税采用3%征收率，将会使投资有所结 余。

对 于采用“计日工”合同条款的项目和劳务派遣项目，存在同样问题。

(3) 人工费变化导致水利工程投资变化幅度较“营改增”之 前将增大

营业税条件下，人工费变化幅度以1.03系数影响投资，“营改增”后人工费变化幅度以1.11系数影响投资。尤其是对以人力施工为主的小型水利工程更为明显。

4  结语

（1）“营改增”后，理论上水利工程投资和税负均有所降低。

（2）为了实现国家减税降负目标，对于建筑服务行业凡是计税基数中没有进项税额的项目，均可采用简易计税方法这一 原则应该是合适的，建议税务部门予以采纳。

（3）由于水利工程投资中既有建筑安装费用（增值税税率 11%），又有设备费用（增值税税率17%），还有设计监理等项费用（增值税税率6%），在作为基数计算部分费用时，基于增值税税率不同，计算结果不尽合理。水利工程应适时考虑增值税作为价外税计算投资的方法。